Недавно МНС России внесло изменения в свои рекомендации по исчислению и уплате единого социального налога. Эти изменения, в основном касаются вопросов освобождения от ЕСН выплат, осуществляемых за счет чистой прибыли организации. Эти изменения комментирует Юрий Львович Донин - кандидат экономических наук, консультант по налогообложению аудиторской фирмы "Профит".

Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (ЕСН) были утверждены приказом МНС России от 29.12.2000 № БГ-3-07/465. Затем приказом МНС России от 28.04.2001 № БГ-3-07/138 в рекомендации были внесены изменения и дополнения.

Выплаты за счет чистой прибыли

Методические рекомендации в своей первоначальной редакции не содержали разъяснений пункта 4 статьи 236. В соответствии с этим пунктом не признаются объектом налогообложения ЕСН все виды выплат, если они производятся за счет средств, остающихся после уплаты налога на прибыль (доходы) предприятий. Такой подход кодекса в отсутствие четко выраженной позиции МНС России породил массу трудноразрешимых вопросов о порядке уплаты ЕСН.

Изменения и дополнения к Методическим рекомендациям дали возможность определить позицию МНС России в указанном вопросе. В соответствии с дополнениями к пункту 3 рекомендаций, средства, остающиеся после уплаты налога на прибыль, отождествляются с показателем нераспределенной прибыли отчетного периода. Данный показатель начисляется в сумме нетто как разница между выявленным финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством РФ за счет прибыли. При этом финансовый результат определяется на основании всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

"… средствами организации, остающимися в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль, следует считать средства, полученные как разность между конечным результатом, определяемым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, и суммой налога на прибыль и иных аналогичных обязательных платежей, отраженных в налоговых декларациях и других документах.

Указанный показатель отражается в строке 190 отчета о прибылях и убытках (форма № 2) бухгалтерской отчетности и по статье баланса "Нераспределенная прибыль отчетного года" (строка 470 баланса предприятия (формы № 1)".

Что касается последующих лет, то данные суммы отражаются в отчетности по статье "Нераспределенная прибыль прошлых лет (стр. 460 формы № 1).

Следует особое внимание обратить на следующее указание рекомендаций: "Порядок использования средств, остающихся в распоряжении организации, определяется ее собственниками (акционерами, учредителями)".

Рассмотрим в связи с изложенным выше условный пример.

Пример

Некая организация по итогам хозяйственной деятельности за 2000 год имеет нераспределенную прибыль в сумме 100 тыс. рублей. Учредителями было принято решение за счет указанных средств осуществить ряд выплат, в том числе 10 тыс. рублей направить на материальную помощь работникам.

Если организация оказывала такую помощь до сдачи баланса за 2000 год и до решения учредителей, то ЕСН должен быть уплачен. Предположим, что учредители приняли указанное решение в апреле 2001 года. Материальная же помощь была оказана:

В январе - 0,5 тыс. рублей,

В феврале - 1,5 тыс. рублей;

В марте - 1 тыс. рублей.

В соответствии с позицией МНС России на указанные выплаты должен быть начислен ЕСН. Более того, уточнение, связанное с возможностью выплаты материальной помощи, следует, по мысли налоговиков, сделать не в апреле 2001 года, а по окончании года. В общем виде любой налогоплательщик может узнать, есть у него нераспределенная прибыль или нет, только после сдачи годового баланса - то есть в конце марта месяца. Пока же годовой баланс не сдан, МНС рекомендует налоговым органам требовать от организаций уплаты ЕСН в течение первого квартала с любых выплат.

В соответствии со статьей 243 (п. 3) НК РФ разница между суммами авансовых платежей, осуществляемых в течение года, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации. Этот срок - 30 марта. Следовательно. Уточненная сумма налога по итогам года должна быть уплачена не позднее 14 апреля года, следующего за отчетным.

В изменениях и дополнениях определено, что расходы, связанные с благотворительной деятельностью, осуществлением спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий, должны осуществляться только за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль. Поэтому, даже если прибыль отсутствует. ЕСН на данные расходы не начисляется.

В обоснование этого рекомендации ссылаются на пункт 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации", в соответствии с которым данные затраты не признаются расходами в целях бухгалтерского учета. Министерство по налогам и сборам не учло, что в этот же период Минфин России изменил редакцию ПБУ 10/99, внеся в пункте 12 в состав расходов указанные выше затраты (приказ Минфина России от 30.03.2001 № 27н - см. комментарий). Представляется, что несмотря на данную неувязку следует ориентироваться на указанную выше позицию Методических рекомендаций.

Не возникает единого социального налога и в случае выплаты дивидендов (выплат участникам общества). Дело в том, что они выплачиваются исключительно за счет прибыли.

С другой стороны, рекомендации обращают внимание, что существуют расходы по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 10/99). Налоговая служба определила, что поскольку данные расходы учитываются на счетах учета производственных затрат вне зависимости от их принадлежности к перечню, утвержденному Положением о составе затрат… (утв. постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552), то они являются объектом начисления ЕСН. Примерами расходов такого вида в рекомендациях указаны расходы, связанные с оплатой предусмотренных коллективным договором дополнительных отпусков производственных рабочих, компенсации командировочных расходов сверх установленных законодательством норм и иные аналогичные затраты.

"В этом случае данные расходы отражаются на счете 80 "Прибыли и убытки". Соответственно, следует сделать вывод о том, что данные расходы подпадают под налогообложение ЕСН.

Далее рекомендации определяют, что из вышеприведенных ситуаций могут быть исключения. Это может быть, когда источник выплат определяет руководитель организации в рамках полномочий, предоставленных ему учредителями. Причем источник выплат руководитель определяет независимо от того, что производимые расходы могут быть отражены в учете как расходы от обычных видов деятельности или как прочие расходы. В бухгалтерском учете организации отражается тот источник, который указан в распорядительном документе, подписанном руководителем. Практически таким источником является нераспределенная прибыль. Однако и в этом варианте рекомендации обращают внимание на то, что расходование прибыли возможно только в тех периодах, когда в учете сформирована прибыль и с нее уплачен налог, с уточнением в конце года.

Таковы основные моменты, определенные Методическими рекомендациями по применению п. 4 ст. 236 главы 24 Налогового кодекса РФ.

Обложение ЕСН благотворительных пожертвований

Коррективы коснулись, в том числе и пункта 3 рекомендаций. В первоначальной редакции этот пункт содержал следующее положение:

"подлежат налогообложению:

Выплаты, осуществляемые благотворительными организациями в рамках благотворительной деятельности, в пользу физических лиц, не связанных с ними трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, либо авторским или лицензионным договором как в денежной, так и в натуральной форме".

Изменениями и дополнениями этот абзац из текста рекомендаций был исключен. Дело в том, что вышеуказанное указание рекомендаций, обращенное к налоговым органам, вызывало крайне негативную реакцию. Не учитывалось при этом, что благотворительные организации не могли и не хотели, кроме пожертвований физическим лицам, уплачивать еще и в бюджет 35,6 % от суммы этих пожертвований.

Более того, иностранные благотворительные фонды, в том числе и фонд Сороса, не согласились с таким положением вещей и поставили условием дальнейшего сотрудничества отсутствие отчислений по единому социальному налогу.

Таким образом, МНС России признало неуместность взимания ЕСН в случае реализации благотворительных программ, как в денежной, так и в натуральной форме.

Решает ли это проблему налогообложения благотворительных выплат? На наш взгляд, нет. Дело в том, что данное указание содержится в самом Налоговом кодексе (п. 1 ст. 236). Поэтому до тех пор, пока соответствующее указание не будет внесено непосредственно в текст кодекса, остается возможность применения жестких требований к благотворительной деятельности соответствующих организаций. Возможно, эта ситуация будет исправлена в ходе внесения поправок в главу НК РФ о едином социальном налоге.

В бухгалтерском учете выплата премии за счет чистой прибыли прошлых лет отражается в корреспонденции со счетом 91-2. Как эти выплаты влияют на финансовый результат? Еще раз уменьшается прибыль или 91-2 отдельный субсчет, который не будет уменьшать прибыль? Тогда какая проводка делается по Д-т 91-2,в корреспонденции с каким счетом?«

Дебет 91-2 Кредит 70
– начислена премия, выплачиваемая сотрудникам за счет чистой прибыли

Дебет 91-9 Кредит 91-2 – закрыт субсчет 91-2.

На конец каждого месяца счет 91 должн иметь нулевое сальдо. А вот на субсчетах, суммы в течение года накапливаются. Их нужно будет обнулить 31 декабря при реформации.

Как провести реформацию баланса. Организация применяет общую систему налогообложения

Закрытие счетов

Таким образом, 31 декабря на счете 99 «Прибыли и убытки» должен сложиться чистый финансовый результат (прибыль или убыток) отчетного года. Определив годовой финансовый результат (прибыль или убыток), отнесите его на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» проводкой:*

Дебет 99 субсчет «Чистая прибыль (убыток)» Кредит 84
– списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетного года;

Дебет 84 Кредит 99 субсчет «Чистая прибыль (убыток)»
– отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.

На этом реформация баланса заканчивается.

О том, как проверить правильность начисления условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, см.

Многие работодатели выплачивают своим работникам премии: кому-то квартальные, кому-то годовые, а кому-то и вовсе каждый месяц. Премия представляет собой стимулирующую выплату, посредством которой работодатель поощряет своих работников за добросовестное исполнение ими своих трудовых обязанностей, достижение определенных трудовых показателей (ст. 191 ТК РФ). А облагаются ли премии страховыми взносами?

Все премии, выплачиваемые работнику в рамках системы оплаты труда, это его вознаграждение за труд (ст. 129 ТК РФ). Поэтому страховые взносы с премии должны быть начислены в общем порядке, как с выплаты, положенной работнику в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ , п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ).

Под термином «страховые взносы» имеются в виду взносы в ПФР, ФФОМС, ФСС, включая взносы «на травматизм».

Какие премии не облагаются страховыми взносами

Если вас интересуют премии, не облагаемые страховыми взносами, то здесь ситуация следующая. Работодатель может делать поощрительные выплаты работникам не только за трудовые достижения, но и, например, к профессиональным праздникам или к Новому году. На первый взгляд, назвать такого рода выплату премией за труд, сложно. Как следствие, возникает вопрос: начисляются ли страховые взносы на премию в таком случае?

Если размер премии для каждого работника определяется индивидуально, значит, она все-таки зависит от исполнения им трудовых обязанностей. Соответственно, такая премия должна облагаться страховыми взносами (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 215/13).

Если же все работники организации получают одинаковые премии, то для неначисления с них взносов проще всего оформить эти премии как . При наличии письменного договора дарения со стоимости подарков взносы не начисляются (ч. 3 ст. 7 Закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

Премии, выплачиваемые бывшим работникам

Если при расчете с увольняющимся работником вы решили выплатить премию, которая положена ему по итогам работы в вашей организации, то поскольку это заработанное им вознаграждение, оно подлежит обложению взносами во внебюджетные фонды. Позицию о том, что с таких премий начисляются страховые взносы, высказывали и контролирующие органы (

Учет хозяйственных ситуаций

Выплаты персоналу

Премии в денежной форме

Порядок начисления премии за счет чистой прибыли

Произведение выплат премий из нераспределенной прибыли возможно только с согласия собственников организации/акционерного общества, ООО (п. 3.3 ст. ГК РФ, п. 1.4 ст. ГК РФ). Если премии начислены за счет нераспределенной прибыли текущего года (полученной по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев), они могут быть исключением из этого правила.

Решение о расходовании нераспределенной прибыли должно быть оформлено следующим образом, в зависимости от формы собственности организации:

• В обществах с ограниченной ответственностью (ООО) составляется протокол общего собрания учредителей, в который необходимо внести следующие реквизиты:
  1. номер и дата протокола;
  2. место и дата проведения собрания;
  3. вопросы повестки дня;
  4. подписи учредителей.
• В акционерном обществе (АО) составляется протокол общего собрания акционеров.

В отличие от протокола ООО, он должен быть обязательно составлен в двух экземплярах и включать в себя реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 63 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пункте 5.1 Положения, утвержденного постановлением ФКЦБ России от 31 мая 2002 г. № 17/пс.

Если у организации один собственник, то протокол не нужно составлять, вместо этого учредитель оформляет письменное решение о направлении чистой прибыли на премии (ст. 39 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14‑ФЗ, п. 3 ст. 47 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208‑ФЗ).

Начисление премии за счет чистой прибыли необходимо отразить в бухучете следующей проводкой:

• Дебет 84 Кредит 70 - начислена премия, выплачиваемая сотрудникам за счет чистой прибыли.

Премии за счет нераспределенной прибыли текущего года (полученной по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев) следует учитывать на счете 91-2 в составе прочих расходов (абз. 18 п. 11 ПБУ 10/99 , Инструкция к плану счетов).

Их невозможно учесть на счете 84 Нераспределенная прибыль, поскольку итоги по данному счету подводятся в конце года (Инструкция к плану счетов счет 84, счет 99, письмо Минфина России от 23 августа 2002 г. № 04-02-06/3/60).

Обороты по дебету счета 91-2 Прочие расходы должны будут уменьшить чистую прибыль организации, формируемую на счете 99 Прибыли и убытки.

Необходимо помнить о том, что распределение чистой прибыли, полученной в течение текущего года, может осуществляться только ООО (ст. 28 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Акционерные общества могут направлять текущую прибыль отчетного года на выплату промежуточных дивидендов (по результатам квартала и т. д.). Для других целей ими используется прибыль, полученная по итогам года (п. 1.11 ст. 48 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ).

Оформление выплаты премий (п. 17 Порядка ведения кассовых операций):

• по расчетно-платежной или платежной ведомости (по формам № Т‑49 или № Т‑53);
• по расходному кассовому ордеру (по форме № КО-2).

Организация обязана удерживать НДФЛ с сумм премий, выплаченных за счет чистой прибыли (п. 1.6 и 1.10 ст. НК РФ).

Расчет НДФЛ определяется:

• периодичностью начисления премий (ежемесячная, ежеквартальная, годовая, разовая);
• видом премии: производственная или непроизводственная.

Поскольку непроизводственные премии не составляют часть зарплаты, их не относят к расходам на оплату труда. Подобные премии включаются в налоговую базу по НДФЛ в месяце, в котором были выплачены (п. 1.1 ст. НК РФ).

Проводка по удержанию НДФЛ при выплате производственной ежемесячной премии делается:

• В последний день месяца, за который начислена премия (вместе с зарплатой), если сумма премии не зависит от достигнутых производственных результатов. Поскольку производственная ежемесячная премия является частью зарплаты, начисленной за текущий месяц, она включается в базу по НДФЛ, как и для зарплаты. Последний день месяца, за который начислены зарплата и премия, - это момент получения дохода (п. 2 ст. НК РФ), именно тогда делается проводка по удержанию НДФЛ.
• В месяце выплаты премии, если сумма премии зависит от достигнутых производственных результатов. Подобная премия носит стимулирующий характер и не является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей. День выплаты премии - это дата получения дохода (п. 1.1 ст. НК РФ), тогда же делается проводка по удержанию налога.

Если премия начисляется за период работы более месяца или имеет характер разовой, ее следует включить в налоговую базу по НДФЛ того месяца, за который она выплачена.

Если сумма премии включена в налоговую базу по НДФЛ с зарплатой, налог платится одним платежным поручением. Налог в бюджет перечисляется отдельным платежным поручением в том случае, если сумма премии входит в налоговую базу по НДФЛ в месяце выплаты (п. 2 ст. и ст. НК РФ).

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в обязательном порядке начисляются на сумму премии за трудовые показатели (п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184).

В то же время в законодательстве не прописано четко, начисляются или нет взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на премию за счет чистой прибыли, если выплата премии не связана с трудовой деятельностью (Постановление Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184, Постановление Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765, письмо ФСС России от 10 октября 2007 г. № 02-13/07-9665). Поскольку законодательство по этому вопросу неоднозначно, а в судебной практике есть сторонники и той, и другой точек зрения, решение остается за организацией и определяется ценой вопроса:

• Взносы рекомендуется начислить, если тариф страховых взносов невелик, что позволит избежать возможных судебных тяжб с ФСС России.

Организация в обязательном порядке должна начислить взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование на сумму премий, предусмотренных трудовыми договорами (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Если выплата премий не предусмотрена трудовыми договорами, то страховые взносы не начисляются.

Система налогообложения, применяемая организацией, определяет порядок уплаты остальных налогов.

Организация применяет общую систему налогообложения

Если премия была выплачена за счет чистой прибыли прошлых лет, то она не включается в расходы при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. НК РФ).

Если премия выплачена за счет прибыли по итогам отчетного периода (месяца, квартала, полугодия), она не учитывается в составе налоговых расходов при соблюдении одного из условий:

• если выплата премии не предусматривается трудовым договором (п. 21 ст. НК РФ);
• если выплата премии не имеет отношения к производственной деятельности сотрудника (п. 2 ст. , ст.

27.10.2016

В письме Минфина России от 25 апреля 2016 года № 03-03-06/1/23678 разъяснено, что даже если страховые взносы были начислены на выплаты работникам, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, их можно учесть в составе прочих расходов.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов, таможенных платежей, сборов и страховых взносов во внебюджетные фонды, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, кроме перечисленных в статье 270 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Конкретно страховые взносы, начисленные на выплаты, которые не признаются расходами
при налогообложении прибыли, в статье 270 НК РФ не поименованы. В то же время указанный перечень не является закрытым. А последним 49-м пунктом в нем указаны расходы,
не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятель­ности, направленной на получение дохода.

Таковой считается и деятельность, являющаяся необходимой для налогоплательщика.
Она направлена на сохранение уже имеющегося дохода, предотвращение уменьшения имущества предприятия, снижение риска каких-либо потерь. Таким образом, для обоснования принятия в состав прочих расходов страховых взносов, начисленных на не учитываемые
при налогообложении прибыли выплаты, одного того, что конкретно они не поименованы в статье 270 Налогового кодекса, недостаточно. Поэтому в данной ситуации дополнительным критерием для подтверждения обоснованности расходов является необходимость этих расходов для налогоплательщика. А именно – обязанность их уплатить в соответствии с законодательством о страховых взносах и риск наложения штрафных санкций в связи с неуплатой.

Таким образом, страховые взносы во внебюджетные фонды списываются в составе прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ независимо от того, учитываются соответствующие выплаты работникам при налогообложении прибыли или нет (постановление АС Московского округа от 29 июня 2016 г. по делу № А40-158373/2014).

Ошибочно начисленные страховые взносы

А вот ошибочно уплаченные страховые взносы не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Организация облагала страховыми взносами стипендии по ученическим договорам, согласно которым работники были обязаны пройти обучение и проработать по трудовому договору с работодателем не менее трех лет. От квалификации, сложности, качества, конкретных условий выполнения работ выплачиваемые ученикам суммы не зависели. Проверяющие не признали
их оплатой труда, исключили неправомерно начисленные страховые взносы из налоговых расходов и доначислили налог на прибыль. Судьи поддержали эту позицию.

Вывод суда таков: поскольку предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции, стипендия, которая выплачивается обучающемуся лицу, в том числе работнику организации, не облагается страховыми взносами. Соответственно, ошибочно уплаченные страховые взносы не уменьшают налогооблагаемую прибыль (постановление
АС Московского округа от 29 июня 2016 г. по делу № А40-158373/2014).

Практическая энциклопедия бухгалтера Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.